中国开征遗产税问题的研究

　　遗产税是以财产所有者死亡以后所遗留的财产为征税对象，向遗产的继承人和受遗赠人征收的一种税，属于财产转移税。

　　遗产税具有积极的社会意义和一定的财政意义，是人类社会文明、进步、法制建设加强的表现，因而成为各国普遍征收的一个税种。

　　中国在20世纪40年代曾经开征过遗产税。

　　新中国成立以后也曾经设立过遗产税，但是由于条件不具备而没有开征。

　　改革开放以后，随着经济和社会的发展，中国重新开征遗产税的条件逐步成熟。为了适应建立社会主义市场经济体制和扩大对外开放的需要，有利于调节个人财产的分配和遵从国际税收惯例，中国应当尽快开征遗产税。同时，应当充分考虑到开征此税可能遇到的各种困难和问题，从政策上、技术上加以妥善解决。

　　一、中国遗产税的起源

　　遗产税是一个古老的税种。据专家考证，早在古埃及、古希腊和古罗马帝国时代就曾经开征过遗产税，其主要目的是筹集战争经费。近代遗产税起源于荷兰，时间是1598年。英国于1694年开征，法国于1703年开征，意大利于1862年开征，日本于1905年开征，德国于1906年开征，美国于1916年开征。据有关部门统计，目前世界上有一百多个国家和地区征收遗产税。与古代遗产税相比，近代和现代遗产税主要是作为调节社会成员财富分配的一种手段，而取得财政收入的作用则大大地减弱了。

　　中国是一个具有悠久历史和灿烂文化的国家，中国税收的历史从夏代算起已经有四千多年之久。但是，中国古代并没有遗产税，只是到了近代，开征遗产税的问题才被提出。

　　据有关专家考证，中国的遗产税思想最初萌芽于孙中山先生的“节制资本”思想。孙先生认为，可以通过征收累进的所得税和遗产税节制私人资本。

　　中华民国成立以后，军政开支很大，财政非常困难。因此，有人建议仿效英、美等国创办所得税、遗产税等税种，以增加财政收入。

　　1912年9——10月间，北京政府财政总长周学熙向参议院报告财政施政方针时提出了开征遗产税的主张。

　　同年11月，北京政府实行第一次税制整理，即将遗产税列为拟新设立的税种之一。

　　1913年11月，北京政府国务总理兼财政总长熊希龄向国会报告财政施政方针时再次提出了开办遗产税的主张。

　　同年11月22日，北京政府公布《划分国家税地方税法（草案）》，其中将拟开征的遗产税划为国家税。

　　从1912年至1914年期间，外国顾问铎尔孟提出了《遗产税说帖及略例》，北京政府财政部次长章宗元拟出了《遗产税征收条例（草案）》。

　　1915年夏，在北京政府召开的总统府财政讨论会上讨论通过了倡办遗产税一事，并参照章宗元拟出的《遗产税征收条例（草案）》，拟定了《遗产税条例（草案）》。

　　当时倡办此税的主要理由有两条：第一，遗产不是劳动所得，富家子弟继承遗产，丰衣足食，容易养成依赖性，并且经常发生遗产继承方面的纠纷。第二，各国早已开征此税，可以取得大量的财政收入（如英国的遗产税年收入为1600万英镑，日本的遗产税年收入也有400万日元），如果中国开征此税，收入也不会很少。

　　《遗产税条例（草案）》的主要内容是：

　　1.纳税人。以嗣子为纳税人。凡无子立嗣者，由嗣子在继承遗产的时候纳税。

　　2.减免税。继承遗产1000元以下者免税，将遗产捐赠给公共慈善机构或者合族义庄者也可以免税。

　　3.税率。继承遗产1000元以上的，按照5％的税率纳税；继承遗产10万元以上的，按照10％的税率纳税（实为两级累进税率）。

　　4.纳税方式。由当事人报告官署核定应纳税额以后，购买印花税票，粘贴在继书、遗嘱或者继承协议、分家书上，送经官署验明盖印方为有效。

　　参议厅在审议通过上述条例（草案）的时候提出了以下修正意见；开办遗产税应当遵循各国普遍遵循的两条原则：一是近亲的税负应当轻于远亲，二是大额遗产的税负应当重于小额遗产的税负。具体修改意见是，对于亲生子的继承也要征税，征税的财产包括动产和不动产，对未成年继承人的教育、结婚等费用可以酌量扣除，免税额定为3000元，采用1％——9％的累进税率。

　　以后此事交财政部核办。由于当时政局不稳，战争频繁，此事便搁置起来。

　　1927年国民政府定都南京以后，在整顿财政、税收制度的时候，再次提出了开办遗产税的问题。同年7月14日，国民党中央执行委员会通过《国民政府财政部划分国家收入地方收入暂行标准案》，其中将拟开征的遗产税划为国家收入。

　　同年8月，财政部提出《遗产税暂行条例意见书》，并参照1915年拟定的《遗产税条例（草案）》，拟定了《遗产税暂行条例（草案）》及其施行细则（草案），报国民党中央政治会议审议。经国民党中央政治会议讨论，考虑到《继承法》、《户籍法》、《财产登记法》等相关法律没有公布，开征遗产税困难很多，决定暂缓施行。

　　1928年7月，《遗产税暂行条例（草案）》及其施行细则（草案）被提交第一次全国财政会议讨论。经议决举办，但是没有公布施行。

　　同年11月22日，国民政府公布《划分国家收入地方收入标准案》，其中将拟开征的遗产税的收入划为国家收入。

　　1929年6月中旬，国民党召开第三届中央第二次全体会议，会议通过的政训时期国民政府施政纲领中包括推行遗产税的内容。

　　1930年2月26日，国民政府公布《财政收支系统法原则》，其中规定拟开征的遗产税为共享税。

　　同年10月，以美国顾问甘末尔为首的财政部设计委员会提出，中国现在不宜开征遗产税，其理由有两条：第一，西方国家的遗产科以家族财产与其继承为根据，而中国不是这样。父母死亡以后的子女，无论是其对于此项财产的依赖程度，还是其对于此项财产的管理和使用，其身份并不因其父母去世而有所改变。第二，西欧各国征收遗产税的理由通常是说，继承者一旦骤增产业，补助国家的能力当然增加，所以可以征收遗产税，但是中国没有或者很少有这种情况。中国关于家族和商业的观念、习惯以及产业登记制度均与西方国家不同，即使中国开征了遗产税，也不会有什么成效。

　　这些意见一度对于政府产生了很大的影响，以至几年之内再也没有人提议开征遗产税一事。

　　二、中国遗产税的开征

　　1934年5月，鉴于中国和日本的关系日益紧张，战争大有一触即发之势。财政部考虑到战时财政的问题，再次提出了开征遗产税的建议，并拟定了《遗产税法（草案）》，提交第二次全国财政会议议决。

　　1935年7月24日，国民政府公布《财政收支系统法》，其中将拟开征的遗产税列为中央税。

　　1936年2月，财政部根据第二次全国财政会议的决议，拟定了《遗产税原则》和《遗产税条例（草案）》，报行政院审议通过。

　　同年12月2日，国民党中央政治会议通过了《遗产税原则》：

　　1.遗产税按照遗产的总额征收。遗产总额超过5万元的，就超过部分另征超额遗产税。

　　2.遗产总额不超过5万元的部分实行比例税率，超过5万元的部分实行累进税率。

　　3.下列情况免征遗产税：遗产总额不满5000元者；军队官兵、公务员战时阵亡或者由于战地服务受伤致死者的遗产；遗产中的文化、历史、美术物品，经继承人向税务机关申明保存登记者（但是继承人转让此类物品的时候要补缴税款）；捐赠给各级政府的财产；捐赠给教育、文化、慈善、公益事业的财产（以50万元为限）；被继承人的著作权、学术发明的专利权和自己创作的美术品。

　　4.遗产中的土地由继承人自己继续耕种的，可以减半征收遗产税。

　　5.被继承人去世3年以内分析或者赠与的财产，应当视为遗产征税。

　　6.在计算被继承人遗产的时候，可以扣除下列费用：依法应当缴纳的税捐和罚款；被继承人去世以前没有偿还的债务；管理遗产和执行遗嘱的必要费用；农业用具和从事其他各业的工具，价值不超过500元的；依法不得采伐或者不到采伐年龄的树木。

　　7.已经缴纳遗产税的遗产，在3年以内再次发生继承情况的，在已纳税额的价值范围以内，可以免于再次征收遗产税；在3年以上5年以下者，可以减半征税。但是，遗产总额100万元以上者不适用于此项规定。

　　8.被继承人的配偶、子女特有的财产，经过登记或者有确实证明的，可以不计入被继承人的遗产总额缴纳遗产税。

　　9.征收遗产税应当先经过调查评价。

　　10.对于缴清遗产税的人，应当发给证书，作为承受遗产的证据。

　　此后，国民党中央政治会议将上述原则和行政院通过的《遗产税条例（草案）》一并送国民政府，提交立法院审议。由于西安事变的发生和抗日战争的爆发，立法院停会，开征遗产税一事再次搁置。

　　1937年7月，抗日战争全面爆发以后，日本侵略者迅速占领了大片的中国领土。由于沦陷区多为富庶之地，国民政府收入锐减，支出猛增，财政状况非常困难。为了增加财政收入，许多专家、学者建议扩大直接税体系，让有钱的人多出钱，以支援抗战。因此，开征遗产税一事再次列入议事日程。

　　1938年7月，第一届国民参政会第一次会议召开，会议决议促请政府从速完成遗产税立法。财政部根据1936年国民党中央政治会议确定的原则重新拟定了《遗产税条例（草案）》，送行政院转立法院审议。

　　同年9月30日，立法院通过了《遗产税暂行条例》。

　　1938年10月6日，国民政府公布了《遗产税暂行条例》，自1940年7月1日起施行。此后，还陆续公布了《遗产税暂行条例施行细则》、《遗产评价委员会组织规程》、《遗产评价规则》和《各地乡镇暨警察机关向遗产税征收机关填报人口死亡暂行办法》等配套法规。

　　至此，酝酿了28年的中国遗产税终于付诸实施了。

　　据1940年8月26日《中央日报》报道，早年跟随孙中山先生从事革命活动的同盟会会员、原广西大学校<